企业会计准则讲解(2008)-第29节
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固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。
（例5－5）ABC公司是一家从事印刷业的企业；有关资料如下：
（1）20×4年12月；该公司自行建成了一条印刷生产线；建造成本为568000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价的3％；预计使用年限为6年。
（2）20×7年1月1日；由于生产的产品适销对路；现有生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要；但若新建生产线成本过高；周期过长；于是公司决定对现有生产线进行改扩建；以提高其生产能力。假定该生产线未发生减值。
（3）20×7年1月1日至3月31日；经过三个月的改扩建；完成了对这条印刷生产线的改扩建工程；共发生支出268900元；全部以银行存款支付。
（4）该生产线改扩建工程达至到预定可使用状态后；大大提高了生产能力；预计将其使用年限延长了4年；即预计使用年限为10年。假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后固定资产账面价值的3％；折旧方法仍为年限平均法。
（5）为简化计算过程；整个过程不考虑其他相关税费；公司按年度计提固定资产折旧。
本例中；印刷生产线改扩建后生产能力将大大提高；能够为企业带来更多的经济利益；改扩建的支出金额也能可靠计量；因此该后续支出符合固定资产的确认条件；应计入固定资产的成本。有关的会计处理如下：
（1）20×5年1月1日至20×6年12月31日两年间；即；固定资产后续支出发生前，该条生产线的应计折旧额＝568000×（1…3％）＝550960（元）
年折旧额＝550960÷6＝91826。67（元）
各年计提固定资产折旧的会计分录为：
借：制造费用 91826。67
贷：累计折旧 91826。67
（2）20×7年1月1日；固定资产的账面价值＝568000－（91826。67×2）＝384346。66（元）
固定资产转入改扩建：
借：在建工程 384346。66
累计折旧 183653。34
贷：固定资产 568000
（3）20×7年1月1日至3月31日；发生改扩建工程支出：
借：在建工程 268900
贷：银行存款 268900
（4）20×7年3月31日；生产线改扩建工程达到预定可使用状态；固定资产的入账价值＝384346。66＋268900＝653246。66（元）
借：固定资产 653246。66
贷：在建工程 653246。66
（5）20×7年3月31日；转为固定资产后；按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。应计折旧额＝653246。66×（1－3％）＝633649。26（元）
月折旧额＝633649。26÷（7×l2＋9）＝68l3。43（元）
年折旧额＝6813。43×l2＝8l761。16（元）
20×7年应计提的折旧额＝68l3。43×9＝61320。87（元） 会计分录为：
借：制造费用 61320。87
贷：累计折旧 61320。87
企业发生的一些固定资产后续支出可能涉及到替换原固定资产的某组成部分；当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本；同时将被替换部分的账面价值扣除。这样可以避免将替换部分的成本和被替换部分的成本同时计入固定资产成本，导致固定资产成本重复计算。企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分，可以计入固定资产成本，不符合固定资产的确认条件的应当费用化，计入当期损益。固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。
（二）费用化的后续支出
与固定资产有关的修理费用等后续支出；不符合固定资产确认条件的；应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。
一般情况下；固定资产投入使用之后；由于固定资产磨损、各组成部分耐用程度不同；可能导致固定资产的局部损坏；为了维护固定资产的正常运转和使用；充分发挥其使用效能；企业将对固定资产进行必要的维护。固定资产的日常修理费用在发生时应直接计入当期损益。企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构的；其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出；计入“销售费用”。固定资产更新改造支出不满足固定资产的确认条件，在发生时直接计入当期损益。
第四节 固定资产的处置
一、固定资产终止确认的条件
固定资产准则规定；固定资产满足下列条件之一的；应当予以终止确认：
1。该固定资产处于处置状态。固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处于处置状态的固定资产不再用于生产商品、提供劳务、出租或经营管理；因此不再符合固定资产的定义；应予终止确认。
2。该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。固定资产的确认条件之一是“与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业”，；如果一项固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益，就不再符合固定资产的定义和确认条件，应予终止确认。
二、固定资产处置的账务处理
企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损；应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目进行核算。
企业因出售、报废或毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等处置固定资产；其会计处理一般经过以下几个步骤：
第一；固定资产转入清理。固定资产转入清理时；按固定资产账面价值；借记“固定资产清理”科目；按已计提的累计折旧；借记“累计折旧”科目；按已计提的减值准备；借记“固定资产减值准备”科目；按固定资产账面余额；贷记“固定资产”科目。
第二；发生的清理费用。固定资产清理过程中发生的有关费用以及应支付的相关税费；借记“固定资产清理”科目；贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。
第三；出售收入和残料等的处理。企业收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等；应冲减清理支出。按实际收到的出售价款以及残料变价收入等；借记“银行存款”、“原材料”等科目；贷记“固定资产清理”科目。
第四；保险赔偿的处理。企业计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失；应冲减清理支出；借记“其他应收款”、“银行存款”等科目；贷记“固定资产清理”科目。
第五；清理净损益的处理。固定资产清理完成后的净损失；属于生产经营期间正常的处理损失；借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目；贷记“固定资产清理”科目；属于生产经营期间由于自然灾害等非正常原因造成的；借记“营业外支出——非常损失”科目；贷记“固定资产清理”科目。固定资产清理完成后的净收益；借记“固定资产清理”科目；贷记“营业外收入”科目。
三、持有待售的固定资产
同时满足下列条件的非流动资产应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产组，一个资产组或某个资产组中的一部分。如果处置组是一个资产组，并且按照《企业会计准则第08号――资产减值》的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。
企业对于持有待售的固定资产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。
企业应当在报表附注中披露持有待售的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。
某项资产或处置组被划归为持有待售，但后来不再满足持有待售的固定资产的确认条件，企业应当停止将其划归为持有待售，并按照下列两项金额中较低者计量：
（1）该资产或处置组被划归为持有待售之前的账面价值，按照其假定在没有被划归为持有待售的情况下原应确认的折旧、摊销或减值进行调整后的金额；
（2）决定不再出售之日的再收回金额。
符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照上述原则处理，此处所指其他非流动资产不包括递延所得税资产、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产、以公允价值计量的投资性房地产和生物资产、保险合同中产生的合同权利。
四、固定资产的盘盈盘亏
固定资产是一种单位价值较高、使用期限较长的有形资产，因此，对于管理规范的企业而言，盘盈、盘亏的固定资产较为少见。企业应当健全制度；加强管理，定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性和完整性。如果清查中发现固定资产的损溢应及时查明原因，在期末结账前处理完毕。
企业在财产清查中盘亏的固定资产，通过“待处理财产损溢——待处理固定资产损溢”科目核算，盘亏造成的损失，通过“营业外支出——盘亏损失”科目核算，应当计入当期损益。
企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”科目核算。
第五节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
固定资产准则是在对2001年发布的《企业会计准则——固定资产》（以下简称原准则）进行修订完善的基础上完成的，新准则与原准则相比，主要变化如下：
（一）在固定资产初始计量中引入了现值计量属性
新准则对购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付的会计处理作出了具体规定，要求企业以购买价款的现值为基础确定固定资产的成本。原准则对此不要求按现值计量。
（二）规定了固定资产弃置费用会计处理
新准则要求对于特殊行业的特定固定资产，在确定其初始入账成本时应考虑弃置费用。
（三）增加了持有待售的固定资产的会计处理
新准则规定，企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整，符合持有待售条件的无形资产等其他非流动资产，比照处理。
（四）改变了固定资产盘盈的会计处理
原准则规定；盘盈的固定资产在盘点当期入账；同时增加当期的营业外收入。新准则规定；盘盈的固定资产作为前期差错处理。
（五）修改了租入固定资产改良的会计处理
原准则要求对经营租赁租入固定资产的改良支出单设“经营租入固定资产改良”科目核算；并采用合理的方法单独计提折旧。新准则要求此项支出应作为长期待摊费用，合理进行摊销。
二、新旧衔接
根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定；在首次执行日；对于满足预计负债条件且该日之前尚未计入固定资产成本的弃置费用，应当按其现值增加该项固定资产的成本，同时确认相应负债，并将应补提的折旧调整期初留存收益。
首次执行日之前购买的固定资产在超过正常信用条件的期限内延期付款、实质上具有融资性质的；首次执行日之前已计提的折旧；不再追溯调整。在首次执行日；企业应当以尚未支付的款项与其现值之间的差额；减少资产的账面价值；同时确认为未确认融资费用。首次执行日后；企业应当以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧；未确认融资费用应当在剩余付款期限内采用实际利率法进行摊销。
首次执行日后；企业新发生的固定资产业务应�
