企业会计准则讲解(2008)-第157节
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20×7年度每股收益计算如下：
基本每股收益＝3 750/12 500＝0。3（元）
计算稀释每股收益：
（1）假设潜在普通股转换为普通股，计算增量股每股收益并排序
表35－1
净利润增加
股数增加
增量股的每股收益
顺序
认股权证
－
1 600①
－
1
2。6％债券
975②
4 000③
0。24
3
l。4％债券
1050④
10 000⑤
0。11
2 ①4 800－4 800×8÷12＝1 600（万股）
②50 000X2。6％×（1－25％）＝975 （万元）
③50 000/12。5＝4 000（万股）
④100 000Xl。4％×（1－25％）＝1050 （万元）
⑤100 000/10＝10 000（万股）
由此可见，认股权证的稀释性最大，票面年利率为2。6％可转换公司债券的稀释性最小。
（2）分步计入稀释每股收益
表35－2
净利润
股数
每股收益
稀释性
基本每股收益
3 750
12 500
0。3
认股权证
0
1 600
3 750
14 100
0。27
稀释
1。4％债券
1050
10 000
4800
24 100
0。20
稀释
2。6％债券
975
4 000
5775
28 100
0。21
反稀释
因此，稀释每股收益为0。20元。
六、子公司、合营企业或联营企业发行的潜在普通股
子公司、合营企业、联营企业发行能够转换成其普通股的稀释性潜在普通股，不仅应当包括在其稀释每股收益的计算中，而且还应当包括在合并稀释每股收益以及投资者稀释每股收益的计算中。
【例35一8】甲公司20×7年度归属于普通股股东的净利润为48000万元（不包括子公司乙公司利润或乙公司支付的股利），发行在外普通股加权平均数为40 000万股，持有乙公司80％的普通股股权。乙公司20×7年度归属于普通股股东的净利润为21 600万元，发行在外普通股加权平均数为9000万股，该普通股当年平均市场价格为8元。年初，乙公司对外发行600万份可用于购买其普通股的认股权证，行权价格为4元，甲公司持有其中12万份认股权证，当年无认股权证被行权。假设除股利外，母子公司之间没有其他需抵销的内部交易；甲公司取得对乙公司投资时，乙公司各项可辨认资产等的公允价值与其账面价值一致。20×7年度每股收益计算如下：
（1）子公司每股收益
①基本每股收益＝21 600/9000＝2。4（元）
②调整增加的普通股股数＝600－600×4÷8＝300（万股）
稀释每股收益＝21 600/（9 000＋300）＝2。32（元）
（2）合并每股收益
①归属于母公司普通股股东的母公司净利润＝48 000（万元）
包括在合并基本每股收益计算中的子公司净利润部分＝2。4X 9 000 X 80％＝17 280（万元）
基本每股收益＝（48 000＋17 280）/40 000＝1。63（元）
②子公司净利润中归属于普通股且由母公司享有的部分＝2。32 X 9 000 X80％＝16 704（万元）
子公司净利润中归属于认股权证且由母公司享有的部分＝2。32×300 X12/600＝13。92（万元）
稀释每股收益＝（48 000＋16 704＋13。92）/40 000＝1。62（元）
第四节 每股收益的列报
一、重新计算
（一）派发股票股利、公积金转增资本、拆股和并股
企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等，会增加或减少其发行在外普通股或潜在普通股的数量，但并不影响所有者权益金额，这既不影响企业所拥有或控制的经济资源，也不改变企业的盈利能力，即意味着同样的损益现在要由扩大或缩小了的股份规模来享有或分担。因此，为了保持会计指标的前后期可比性，企业应当在相关报批手续全部完成后，按调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。上述变化发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的，应当以调整后的股数重新计算各列报期间的每股收益。
【例35一9】某企业20×6年和20×7年归属于普通股股东的净利润分别为665万元和770万元，20X6年1月1日发行在外的普通股400万股，20X6年4月1日按市价新发行普通股80万股，20×7年7月1日分派股票股利，以20×6年12月31日总股本480万股为基数每10股送3股，假设不存在其他股数变动因素。20×7年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：
20×7年度发行在外普通股加权平均数＝（400＋80＋144） X12/12＝624（万股）
20×6年度发行在外普通股加权平均数＝400 Xl。3X12/12＋80×1。3X9/12＝598（万股）
20×7年度基本每股收益＝770/624＝1。23（元）
20×6年度基本每股收益＝665/598＝1。11（元）
（二）配股
配股在计算每股收益时比较特殊，因为它是向全部现有股东以低于当前股票市价的价格发行普通股，实际上可以理解为按市价发行股票和无对价送股的混合体。也就是说，配股中包含的送股因素具有与股票股利相同的效果，导致发行在外普通股股数增加的同时，却没有相应的经济资源流入。因此，计算基本每股收益时，应当考虑配股中的送股因素，将这部分无对价的送股（不是全部配发的普通股）视同列报最早期间期初就已发行在外，并据以调整各列报期间发行在外普通股的加权平均数，计算各列报期间的每股收益。
为此，企业首先应当计算出一个调整系数，再用配股前发行在外普通股的股数乘以该调整系数，得出计算每股收益时应采用的普通股股数。
每股理论除权价格＝（行权前发行在外普通股的公允价值总额＋配股收到的款项）÷行权后发行在外的普通股股数
调整系数＝行权前发行在外普通股的每股公允价值÷每股理论除权价格
因配股重新计算的上年度基本每股收益＝上年度基本每股收益÷调整系数
本年度基本每股收益＝归属于普通股股东的当期净利润÷（配股前发行在外普通
股股数×调整系数×配股前普通股发行在外的时间权重＋配股后发行在外普通股加权平均数）
【例35－10】某企业20×7年度归属于普通股股东的净利润为9600万元，20×7年1月1日发行在外普通股股数为4000万股，20X7年6月10日，该企业发布增资配股公告，向截止到20×7年6月30日（股权登记日）所有登记在册的老股东配股，配股比例为每5股配1股，配股价格为每股5元，除权交易基准日为20X7年7月1日。假设行权前一日的市价为每股11元，20×6年度基本每股收益为2。2元。20×7年度比较利润表中基本每股收益的计算如下：
每股理论除权价格＝（11×4 000＋5X800）÷（4 000＋800）＝10（元）
调整系数＝11÷10＝1。1
因配股重新计算的20×6年度基本每股收益＝2。2÷1。1＝2（元）
20×7年度基本每股收益＝9 600÷（4 000 X1。1X6/12十4 800 X6/12）＝2。09（元）
需要特别说明下列两种情况： 的是，
1。对于存在非流通股的企业，虽然非流通股与流通股在利润分配方面享有同样的权利，但由于非流通股不流通，没有明确的市场价格，难以计算除权价格和调整系数。因此，可以采用简化的计算方法，不考虑配股中内含的送股因素，而将配股视同发行新股处理。
2。企业向特定对象以低于当前市价的价格发行股票的，不考虑送股因素。虽然它与配股具有相似的特征，即发行价格低于市价。但是，后者属于向非特定对象增发股票；而前者往往是企业出于某种战略考虑或其他动机向特定对象以较低的价格发行股票，或者特定对象除认购股份以外还需以其他形式予以补偿，因此，倘若综合这些因素，向特定对象发行股票的行为可以视为不存在送股因素，视同发行新股处理。
二、列报
不存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益。存在稀释性潜在普通股的企业应当在利润表中单独列示基本每股收益和稀释每股收益。编制比较财务报表时，各列报期间中只要有一个期间列示了稀释每股收益，那么所有列报期间均应当列示稀释每股收益，即使其金额与基本每股收益相等。
企业应当在附注中披露与每股收益有关的下列信息：（1）基本每股收益和稀释每股收益分子、分母的计算过程。（2）列报期间不具有稀释性但以后期间很可能具有稀释性的潜在普通股。（3）在资产负债表日至财务报告批准报出日之间，企业发行在外普通股或潜在普通股发生重大变化的情况。
企业如有终止经营的情况，应当在附注中分别持续经营和终止经营披露基本每股收益和稀释每股收益。
第五节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
过去，我国没有关于每股收益的具体准则，只有证监会在《公开发行证券公司信息披露编报规则第9号——净资产收益率和每股收益的计算及披露》、《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第2号——年度报告的内容与格式》、《公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第3号——中期报告的内容与格式》等规定（以下简称原规定）中涉及了每股收益的计算和披露。
每股收益是对我国原来有关每股收益计算与披露规定（以下简称原规定）进行修订的基础上完成的，每股收益准则新准则与原规定相比，主要差异变化如下：
（一） 考虑潜在普通股的影响，增加了稀释每股收益的计算要求
原规定中无论全面摊薄每股收益还是加权平均每股收益的计算，实际上都近似于每股收益准则中的基本每股收益，只是在是否考虑发行在外普通股时间权重上有所不同。这两项指标都没有考虑潜在普通股的影响，没有要求计算稀释每股收益。新准则要求考虑可转换公司债券、认股权证、期权等潜在普通股对每股收益的影响，并计算稀释每股收益。
（二） 增加重新计算的要求，提高了每股收益指标前后期的可比性
原规定没有重新计算的要求，新准则规定企业派发股票股利、公积金转增资本、拆股或并股等情况下应当重新计算各列报期间的每股收益。
（三） 由表外披露改为表内列示
原规定要求每股收益在表外披露，新准则规定企业在利润表中应当单独列示基本每股收益和稀释每股收益金额，同时在附注中披露有关每股收益计算的进一步详细信息。
二、新旧衔接
首次执行日后，在企业提供比较财务报表时，应当按照每股收益企业应当按照新准则的规定计算和列报以前期间的每股收益。
第三十六章 分部报告
第一节 分部报告概述
随着市场经济的发展，企业的生产经营规模日益扩大，经营范围也逐步突破单一业务界限，成为从事多种产品生产经营或从事多种业务经营活动的综合经营体；同时经营的地域范围也日益扩大，有的企业分别在国内不同地区甚至在境外设立分公司或子公司。在这种情况下，反映不同产品（或劳务）和不同地区经营的风险报酬信息越来越普遍地受到会计信息使用者的重视。《企业会计准则第35号——分部报告》（以下简称分部报告准则）主要规范了企业分部报告的编制方法和应披露的信息，有助于保证会计信息的充分披露，满足会计信息使用者的决策需要。
企业提供分部信息，能够帮助会计信息使用者更好地理解企业以往的经营业绩，更好地评估企业的风险和报酬，以便更好地把握企业整体的经营情况，对未来的发展趋势作出合理的预期。随着企业跨行业和跨地区经营，许多企业生产和销售各种各样的产品和提供多种劳务，这些产品和劳务广泛分布于各个行业或不同地区。由于企业各种产品在其整体的经营活动中所占的比重各不相同，其营业收入、成本费用以及产生的利润（亏损）也不尽相同。同样地，每种产品（或提供的劳务）在不同地区的经营业绩也存在差异。只有分析每种产品（或所提供劳务）和不同经营地区的经营业绩，才能更好地把握企业整体的经营业绩。企业的整体风险，是由企业经营的各个业务部门（或品种）、或各个经营地区的风险和报酬构成的。一般来说，企业在不同业务部门和不同地区的经营，会具有不同的利润率、发展机会、未来前景和风险。要评估企业整体的风险和报酬，必须借助企业在不同业务和不同地区经营的信息（分部信息）。
分部报告准则着重解决了分部报告的编制方法和分部信息的披露内容，尤其规范了企业需要披露的分部信息。
第二节 报告分部的确定
企业在披露分部信息时，应当区�
